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国家税务总局


国家税务总局关于石油企业工资结余税前扣除问题的批复
国税函[2005]105号

2005-01-27国家税务总局


新疆维吾尔自治区国家税务局：
你局《关于石油企业工资结余税前扣除问题的请示》（新国税发〔2004〕192号）收悉。经研究，批复如下：
按照《国家税务总局关于工效挂钩企业工资税前扣除口径问题的通知》（国税发〔1998〕86号）精神，从1998年起，实行工效挂钩的企业不得按提取效益工资数税前扣除，其实际发放的工资额在不超过当年提取数和以前年度按两个低于范围内提取但未发放、建立工资储备基金的余额合计数内据实扣除。因此，对新疆石油管理局和中国石油天然气股份有限公司新疆油田分公司的工资余额应分段计算扣除并进行纳税调整，即1998年以前（不含1998年）企业按两个低于提取的工资，不论是否当年发放，均可税前扣除；1998年以后，按两个低于提取并实际发放的工资额允许税前扣除，已提取但未实际发放的工资不得在当年扣除，应进行纳税调整。
主管税务机关应按上述精神，责成企业对1998年之前和之后提取的工资储备分开核算，正确计算扣除。
抄送：各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局。

国家税务总局

二○○五年一月二十七日



岳彩申 西南政法大学 教授





关键词: 民间融资/民间借贷/金融监管/立法建议
内容提要: 解决我国民间借贷问题的基本出路在于通过法律创新形成制度激励，引导金融资源优化配置。民间借贷立法应当采用自然演进与建构相结合、一般规范与分类规范相结合的多层次立法体系。在重点借鉴美国、英国、香港地区及我国古代相关立法经验的基础上，结合当前人民法院的司法实践和我国小额贷款公司的试点情况，应当尽快修改相关法律并制定专门性法律文件。民间借贷的专门立法应当只对那些以营利为目的且专门从事借贷业务的机构和个人的商事借贷行为进行规范，重点是对主体准入、放贷利率、经营区域、放贷人的资金来源等加以规范。


经过30多年的改革开放，中国正在从资本穷国变为资本大国，民间借贷规模和影响迅速扩大成为社会关注的焦点问题。2010年5月国务院发布的《关于鼓励和引导民间投资健康发展的若干意见》和2010年10月中共中央公布的《关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》，都明确鼓励民间资本进入金融领域。在转变经济发展方式的背景下，迫切需要完善民间借贷的法律体系，保护民间资本所有者的正当权利，引导民间金融资源优化配置，提升经济发展的内生动力。本文尝试从立法的角度探讨相关争议，为民间借贷立法提供理论上的分析和对策性建议。

一、关于民间借贷规制的路径和模式

有关规制民间借贷的立法虽然讨论了很多年，但有两个基本问题一直没有解决：一是哪些民间借贷行为应纳入法律规制的范围，即法律规制民间借贷的边界如何确定；二是应当由哪些法律规制民间借贷，以及是否应当制定统一规范民间借贷的法律文本。前一个问题的核心是法律上如何确定规制民间借贷的范围，后一个问题的核心则是如何选择民间借贷的立法路径和模式。如何解决这两个问题，决定了民间借贷立法的基本思路、目标和体系。

（一）选择重点规制的路径

是否应当制定一个专门规范民间借贷的法律文件以及如何建立规范民间借贷的法律体系，理论上一直存在争议，立法上始终摇摆不定。解决这一争议的关键在于恰当区分民间借贷的种类和性质，再根据民间借贷的不同种类及特点选择相应的立法策略和规制路径。从法理上讲，民间借贷是放贷人让渡一定时间的资金使用权，到期后借款人还本付息的行为。也有学说认为货币一旦交付就转移了所有权转移，即所有与占有一致原则。[1]理论上对民间借贷的划分有多种方法，不以营利为目的有偿或无偿转让资金的行为应当认定为民事行为，一般公众在生活中发生的民间借贷多属民事行为。但以收取利息为目的的货币流通则具有资金融通的功能，具有了商事行为的性质。如果某一自然人、法人（银行业等金融机构因有专门法律规定不在此讨论）或非法人组织将发放贷款作为一种经营活动时，则具有营利性和反复性，应属商事行为。民间借贷行为性质的这种多重性不仅决定了相关立法的多层次性和复杂性，而且也成为选择规制路径的基本依据。

从金融制度变迁规律看，我国民间借贷目前处于从市场化显性信用阶段向规范化合法信用阶段转变的过程中，但并不是所有的民间信用形式都能够或适合纳入法律体系加以规制，一些地区的小规模民间借贷组织更适合以民间形式存在，以满足不同人群的融资需要。[2]从立法设计的角度看，对于民间借贷行为，建立全面规制的法律体系不但比较困难，也没有多大必要，世界范围内的这种立法范例迄今极为少见。因此，规制民间借贷的立法不宜选择全面规制的路径，而应当采取重点规制的路径，即只需要在多样的民间借贷中确定某些重要的方面加以规制即可。根据这样的思路，规范民间借贷的立法体系应当是一般性规制与专门性规制相结合的多层次立法体系。在多层次的立法体系下，根据借贷行为、借贷主体及借贷目的等不同因素，采用由普通法律、相关主体法律及专门的民间借贷法律进行分别规制的模式。根据我国金融市场的结构和法制现状，规范民间借贷的专门立法应当重点规制那些以营利为目的并专门从事借贷业务的机构和个人所进行的商事性借贷，主要包括对借贷主体的准入、借贷利率、借贷地域等加以规范。对于一般性的民间借贷即那些非专门性的私人借贷，因其通常只涉及借贷双方的权利义务，不会对其它人的利益产生影响，由民法通则、合同法等普通民事法律加以规范即可，无需引入过多的国家干预，也不需要再制定专门的法律加以规定。

（二）采用分类规制的模式

对于以营利为目的并专门从事借贷业务的机构和个人的借贷行为，不宜采用由一部法律进行全面规制的模式，而应当区别不同情况采用分类规制的立法安排：（1）对于私募基金，因其与一般直接融资不同，主要投资领域为证券市场中的股票和债券，而不是直接投向实体经济或解决人们的生活所需，故应将其纳入资本市场法制体系加以规制；[3]（2）对于间接融资中具有合作金融性质的合作基金会与金融服务社等，其性质和功能定位于民间的互助，应通过制定专门的合作金融方面的法律制度加以规范，如银监会制定的《农村资金互助社管理暂行规定》等。随着城乡统筹的发展和城乡经济社会一体化的推进，有关合作金融的立法应当扩大调整范围；（3）对地下银行（私人钱庄），因其脱离了法律的控制可能会积累很高的风险，故应设定合理的准入条件，将其纳入银行类金融机构体系，实施正式和有效的监管。银监会出台《村镇银行管理暂行规定》大致就是这样的路径；（4）对于专门从事贷款业务而不吸纳存款的金融机构，如财务公司、贷款公司等，应根据其性质不同，由专门的法律制度加以规范，如银监会颁布的《企业集团财务公司管理办法》、《贷款公司管理暂行规定》等。

上述四种民间借贷因具有特殊的法律性质，由相关主体法进行规范更为适当，专门的民间借贷立法不宜规定这些主体的借贷行为。按照分类规制的方式，规范民间借贷的法律规范体系应包括三个部分：（1）民法通则、合同法等普通民事法律，规范非专门性的私人借贷行为；（2）相关主体法，规范特殊的民间借贷机构的借贷行为；（3）专门的民间借贷法，规定以营利为目的并专门从事借贷业务的机构和个人的借贷行为。本文所讨论的民间借贷立法问题主要是针对第三个部分。

在民间借贷立法中，以营利性为标准将民间借贷划分为民事性民间借贷和商事性民间借贷，是设计和检讨我国民间借贷立法科学性的重要依据。我国现行法律对于民事意义上的民间借贷，无论其是否有偿，在不违反四倍基准利率限制的条件下，都予以保护。对于具有商事性质的民间借贷，如果没有经法定机关核准并登记，则归入非法金融行为（如《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》第4条规定的非法金融业务）。由此观之，我国现行法律排斥和压制的是未经批准的商事性民间借贷。无论放贷主体是自然人还是法人或其它组织，只有取得法定机关的批准才能获得商事性民间借贷的合法主体资格。总体上讲，我们赞成现行法律对民间借贷的这一限制，因为借贷是银行业中最为核心的业务，对于金融体系和整个国民经济体系的稳定有直接影响。截至2010年11月，银行总资产超过92万亿，[4]占整个金融业资产90%以上。银行业的收入绝大部分来自于贷款业务，为了维护金融体系的安全与稳定，保证中央银行货币政策的顺利实施，各国都对银行类金融机构的准入实施比较严格的监管。此外，公有制为主体的基本经济制度要求国有企业在涉及国计民生的重要领域占据主导地位，与借贷业务的任意民间化、商事化、扩大化存在冲突。因此，在中国目前的情况下，解除金融抑制无疑是民间借贷立法的方向，但确定适当的法律限制仍然应当作为立法的基本原则。

在区别民事性民间借贷与商事性民间借贷时还应当注意，有偿与营利是两个既相互联系而又相互区别的概念，不能仅因有偿而认定为营利性行为，后者需具备连续性和职业性特征。多数国家的法律规定，一般民事主体偶尔从事营利活动，不属于商事行为。美国纽约州的《放债人法》第340条明确规定，个人或企业偶尔在该州发放贷款不需要遵守该法“禁止无牌照经营”的规定。实践中，民间借贷日益趋向专业化，某些民事主体反复涉诉，以民事性民间借贷的形式规避监管，实际上是在从事《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》第4条规定的非法金融业务。法律上如何对这种行为进行规制，应是民间借贷立法也必须解决的一个重点问题。

二、关于民间借贷主体的规制

既然不宜对民间借贷进行全面规制，那么，应当对哪些主体的借贷行为加以规制呢？同样是理论与实践中争议的焦点，也是立法中必须首先解决的一个难点。关于这一问题，以下两点最为关键。

（一）建立商事性借贷主体准入制度

在现行法律体系中，多个层次的法律规范涉及民间借贷主体的准入。在法律层面，《民法通则》第90条确立了民间借贷的合法性，但没有涉及民间借贷的主体问题。《合同法》第12章规定了借款合同的一般问题，第210条和211条分别规定了自然人之间借款合同的生效时间及借款利率。在行政法规层面，《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》第4条规定：非法金融业务活动是指未经中国人民银行批准，擅自从事的下列活动：（1）非法吸收公众存款或者变相吸收公众存款；（2）非经依法批准，以任何名义向社会不特定对象进行的非法集资；（3）非法发放贷款、办理结算、票据贴现、资金拆借、信托投资、金融租赁、融资担保、外汇买卖；（4）中国人民银行认定的其它非法金融业务活动。在行政规章层面，《贷款通则》第61条规定企业之间不得违反国家规定办理借贷或变相借贷融资业务。在司法解释层面，最高人民法院《关于贯彻执行〈民法通则〉若干问题的意见》第121条、122条、123条、125条分别涉及“公民之间的借贷”、“公民之间生产经营性借贷的利率”、“公民之间的无息借款”。最高人民法院《关于如何确定公民与企业之间借贷行为效力问题的批复》规定，公民与非金融企业（以下简称企业）之间的借贷属于民间借贷，只要双方当事人意思表示真实即可认定有效，但具有下列情形之一的，应当认定无效：（1）企业以借贷名义向职工非法集资；（2）企业以借贷名义非法向社会集资；（3）企业以借贷名义向社会公众发放贷款；（4）其它违反法律、行政法规的行为。2008年4月1日起施行的最高人民法院《民事案件案由规定》将借款合同纠纷按照借贷主体类型划分为四种：（1）金融借款合同纠纷；（2）同业拆借纠纷；（3）企业借贷纠纷；（4）民间借贷纠纷。2010年11月22日由最高人民法院发布了《关于审理非法集资刑事案件具体应用法律若干问题的解释》，具体解释了非法吸收公众存款和集资诈骗罪的适用问题。

根据上述法律、法规、行政规章及最高人民法院的司法解释，合法的民间借贷是指自然人之间、自然人与法人之间以及自然人与其它组织之间的借贷。自然人之间的普通民事行为性质的借贷为法律所允许，但企业之间和带有经营性质的商事性民间借贷则一直受到法律的排斥。从民间借贷的作用及国外的立法经验来看，商事性民间借贷能够有效地克服国家信用的诸多弊端，其合理性与合法性应当获得法律的肯定。[5]从我国的现实来看，一方面金融机构网点分布不均，广大中西部地区的不少居民难以享受最起码的金融服务。据银监会统计，截至2009年6月末，全国仍有2945个乡镇没有银行业金融机构营业网点，分布在27个省（区、市），西部地区2367个，中部地区287个，东部地区291个。其中有708个乡镇没有任何金融服务，占金融机构空白乡镇总数的24%，分布在20个省（区、市）。[6]另一方面，现有的正规金融机构没有能力完全消化整个社会的融资需求，中小企业融资难、“三农”融资难一直困扰着我国经济社会的发展，商业性的民间借贷在农村借贷中占有20%以上的份额。[7]从国际范围内看，信贷机构是一个多层次的组织系统，完全靠正规金融机构、大银行难以覆盖全部融资需求，而且风险也过于集中。美国、英国、爱尔兰、南非、香港等国家和地区都建立了规范民间借贷的法律体系，从制度上促进非正规金融机构的发展，推进民间信用体系建设也应该成为我国现阶段金融市场建设的重要内容。[8]

为了满足经济社会发展的需要，2004年以来的中央七个“一号文件”都涉及“发展农村小额信贷和微型金融服务”的问题。2008年5月，人民银行、银监会联合发布了《关于小额贷款公司试点的指导意见》（以下简称《意见》），鼓励和指导各省积极开展小额贷款公司的试点工作。《意见》的出台是我国民间金融发展史上具有标志意义的事件，为商事性民间借贷的发展提供了契机。2007年10月人民银行起草的《放贷人条例（代拟稿）》（以下简称《条例》）报送国务院法制办，2009年列入国务院法制办的二档立法计划。《条例》在市场准入方面允许符合条件的个人注册后从事放贷业务，并规定符合条件的企业和个人都可开办借贷业务。2010年人民银行向国务院法制办报送的《贷款通则》修订稿扩大了借贷主体的范围，对于未经批准设立为放款人的非金融企业和个人，允许在限制总额、笔数和利息收入的前提下从事放贷行为，进一步放松了对民间借贷主体准入的管制。

综合《意见》和《条例》的有关规定及目前小额贷款公司的发展现状，笔者认为，可以从两个方面完善对商业性放贷人准入的规范：

一是通过确定注册资金的方式限定主体范围。由于放贷人“只贷不存”，作为经营货币的资金密集型行业，注册资本应当高于我国《公司法》对于普通公司的一般规定。《意见》规定有限责任公司类的小额贷款公司的注册资本不得低于500万元，股份有限公司类的小额贷款公司的注册资本不得低于1000万元，我们认为是合适的，高门槛可以过滤一些不合资格的放贷人进入这种风险行业，也为整个金融安全网的构建提供了屏障。尽管美国一些州对金融公司的准入资本门槛并不高，[9]如美国加州成立一般的金融公司最低注册资本为2．5万美元，但美国的市场体制和市场约束机制都比较成熟，这些公司必须接受更多的市场约束，日后才能够通过市场渠道融入资金放贷。当前，我国的市场制度尚不完善，通过注册资金适当限制民间借贷市场的准入范围是非常必要的。考虑到自然人在民间借贷领域的传统地位，参考有关国家立法现状，自然人作为放贷主体资格应当通过申请注册予以确定。自然人依法对外承担无限责任，可以不设资本金要求，但在考虑自然人作为民间借贷主体的准入资格时，应当同时考虑其退出机制及个人破产制度，并作为配套制度应早日纳入立法议程。如果缺乏个人破产制度，自然人作为民间商事性借贷的主体则无法切实承担无限责任，从而影响民间借贷制度的实施效果。

二是通过申请人资格审查方式限定主体范围。放贷人资格的审查应当重视对申请人和主要股东、高管人员的“软信息”审查。与一般工商企业不同，民间放贷行业极易与犯罪联系，如雇佣黑社会性质组织收债、洗钱、发放高利贷、强迫欺诈交易等等，因此必须在准入门槛上警惕那些不适格的主体（如有犯罪前科的申请者）进入民间借贷市场。在美国纽约州申请放贷人牌照需经历严格而复杂的“背景审查”程序，为此需要提交的资料多达11项，包括信贷历史记录、过去十年的民事诉讼和破产诉讼记录、犯罪记录（包括重罪、轻罪和违规）、教育经历、从业经历等等。此外，合伙人、股东、高管、董事等还需要通过提交指纹程序，审查有无犯罪记录。在我国香港地区申请放债人牌照，首先由警方调查申请人有没有黑社会背景，证实“身家清白”后才交法庭审理，但亦非由法官一人决定，而是由两名市民协同审查，经三人一致通过后才能发放牌照。我国民间借贷的专门立法应当重点规定这方面的程度和条件。